□郑晓青（副教授）（浙江工贸职业技术学院 浙江温州 325000）
■中图分类号：F232 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2017）24-0085-02
摘要：企业环境成本战略控制对于企业构建生态经济发展模式、实现经济效益和环境效益共赢具有重要的推动作用。文章从企业必须承担环境责任入手，在界定企业文化、环境经营与环境成本控制三者关系的基础上，将企业环境成本分为环境控制成本和恢复成本，阐述了环境成本控制的作用机理，并从产品生命周期成本管理的角度，阐述了不同阶段的环境成本控制策略。
关键词：环境经营 环境成本 产品生命周期成本 战略控制
一、企业文化与环境经营：相互作用
每一个企业在经营过程中都首先必须解决两个问题：一是外部适应问题，即企业能适应自身复杂环境、生存下去并谋求发展；二是内部整合问题，包括共同组织语言的培育、权力分配、地位确定、规则制定，奖惩标准的确立等。企业文化是企业在解决“外部适应、内部整合”过程中逐渐形成的一套为职工所默认和共享的基本假设。这些经过无数过往事件和实践检验的基本假设，为企业职工所尊崇，并且还将传递给新入职人员。因而企业文化对企业生产经营活动会产生重大影响，它是企业生存与发展的重要支撑和动力。
环境经营是指企业把环境作为一种新的生产经营要素，在新产品研发设计、原材料采购、生产制造及废弃物回收处理等各环节充分考虑对环境的影响，积极承担环境责任在经营过程中融入环境战略并逐步具体化，力求减少其经营所带来的环境负荷并努力使之最小化的一项管理活动。环境经营促使企业营运活动与环境的关系从相互对立走向相互融合；促使人们对“资源节约越多，投入成本就越高”“企业注重环保会使竞争力下降”等许多观点进行反思。
从本质上讲，环境经营就是基于环境保护的视角重新思考原有的企业文化，协调企业文化与环境的关系。当环境经营作为一种要素融入企业经营模式时，如果忽略企业文化的影响力，企业的经营管理活动就会失去内在的支撑和动力，就可能背离低碳经济发展和降低环境风险等方面的预期目标，难以持续发展；另一方面，在企业环境经营战略实施过程中，企业文化也会随之发展，形成与之相适应的文化，更好地服务于企业环境经营战略的实施。总之，企业文化影响着环境经营的实施；相应地，环境经营战略的实施又必然影响企业文化的发展，使其形成与环境价值观相适应的企业文化。
二、环境经营与成本控制：相互融合
环境经营的有效实施有助于实现企业环境负荷最小化，降低环境风险，构建可持续发展的生态经济发展模式。从成本管理的角度看，为了达到环境保全的要求，企业的环境成本就会相应增加，这是谋求环境保全与企业发展共生面临的一大难题。为了解决这一难题，人们开始思考将环境文化意识融入到企业日常经营活动中，基于环境经营开展成本管理的创新，协调企业环境支出与日常规章制度的平衡与统一。
从企业生产经营活动角度着眼，环境经营是指将环境文化的意识融入生产经营活动过程，以提高资源利用率为核心，以实现经济效益、环境效益和组织效益共赢的目的。为了达到这一目的，企业环境成本控制应用发展的眼光，从战略层面进行长期的规划，摒弃过去一味追求“企业利润最大化”的短期目标，实施有效的环境成本控制方案，降低环境成本的同时使企业更好地履行其环境责任，并保持长久的成本竞争优势。环境成本控制范围应覆盖到企业内部价值链和外部价值链，即整个企业价值链。
三、环境经营模式下环境成本控制战略作用机制
环境成本概念由联合国统计署于1993年首次提出。环境成本主要包括以下两方面：一是用于环境保护方面的实际支出；二是由于数量消耗和质量下降引起的自然资源价值的减退。本文把企业环境成本分为环境控制成本（A）和环境恢复成本（B）两大类，企业环境总成本（Y）为二者之和，即Y=A+B。其中控制成本（A）是指为了减少污染物排放以达到国家规定的环保标准，企业所发生的环保方面的支出，包括环保设备投资成本、环境污染预防成本、自然资源恢复成本等，属于事前成本；环境恢复成本（B）是指企业在生产过程中消耗原料、能源等自然资源导致其数量和质量下降的减耗成本、废物回收处理成本以及对外部环境污染的治理成本，它属于事后的处理成本。随着企业环境控制成本的不断提高，环境治理水平逐步提高，企业污染排放量会逐步减少，环境恢复成本不断降低。
假设污染排放量（X）从右向左移动（X不断减小），当环境控制成本曲线（A）和环境恢复成本曲线（B）相交于K点时，即环境控制成本等于环境恢复成本，这时Y达到一个较低的成本水平并出现第一个拐点M，但此时并不是最理想的环境成本控制模式；随着X继续向左移动（即污染排放量的继续减少），边际控制成本增加额会大于边际恢复成本减少额，即A增加的幅度超过B减少的幅度，此时环境总成本Y会呈现逐渐上升的趋势。但随着X的继续减少，边际控制成本的增加额会逐渐减小，当边际控制成本增加额等于边际恢复成本的减少额时，环境总成本Y会到达一个新的高点L，出现第二个拐点；此后随着X的继续减少，边际控制成本增加额也不断减低，边际控制成本增加额会小于边际恢复成本减少额，此时环境总成本Y在第二拐点L后出现不断下降的趋势；随着A的不断增加，X的逐渐减少，当控制成本曲线A达到其最高点Q点时之后转为下降，此时随着X向左移动，环境控制成本与恢复成本会同时呈现下降的趋势，导致环境总成本的下降速度不断加快，到达P点时，环境恢复成本为零，环境总成本等于控制成本（Y=A，B=0），在这一点上企业基本上实现零排放、零污染，环境总成本达到最低。如下图所示。 （图略）
当环境总成本曲线Y达到最高值L点后继续向左，环境控制成本和恢复成本二者之间打破此消彼长的关系，这时强调以事前预防为主、强化事前控制的环境控制战略的效果开始显现出来。虽然实际生产经营过程中的企业要做到零污染、零排放（即要达到P点的环境控制水平），困难重重，但企业应尝试着尽可能接近P点，因为这点附近的环境成本要远低于成本曲线L点和M点所对应的环境成本水平。
从理论上讲，随着企业环境控制成本上升，企业污染控制水平会不断提高，导致废弃物排放量逐渐减少，企业对环境的影响降低，环境恢复成本会出现下降趋势。因而环境控制成本和恢复成本二者之间存在此消彼长的关系。但在融入环境经营理念的成本控制战略模式下，强调环境治理要以预防为主，将环境成本控制的重点放在事前预防控制环节，侧重污染发生之前的预防控制，而不是环境污染发生后的损害处理环节。企业在经营初始阶段投入环保设备，做好事先预防措施等，可能导致控制成本支出较高，但会使恢复成本保持较低的水平甚至为零，从而使环境总成本达到很低的水平。环保设备的使用年限都比较长，企业正式投产后一般不需要额外追加更大的控制成本，就可以把污染排放量控制在一个不会对环境产生影响或者影响极小的水平，环境控制成本和恢复成本会同时呈现下降的趋势，环境总成本也不断降低并最终达到最低点，在这一点上环境恢复成本为零，环境总成本等于控制成本，企业基本实现零污染、零排放，这是一种最佳的环境成本控制模式。
四、环境经营模式下环境成本控制战略的具体实施
（一）产品设计阶段。产品设计环节本身对环境影响较小，不会发生大量的环境成本支出。但是产品设计在很大程度上决定了产品未来采用的原料、生产工艺及产生的废弃物数量，因此很大程度上决定了产品的经济成本与环境成本。产品设计要融入环保理念，事先充分考虑产品生命周期不同阶段对环境的综合影响，合理评估未来可能发生的环境成本支出，在编制产品成本预算方案时加入环境成本，运用成本效益原则评选出最佳方案，从而优化产品生命周期成本的结构。
（二）采购阶段。首先，制定严格的采购标准。企业在购买各种设备时则应优先考虑有标准化零件、结构模块化、可拆卸的设备，减少未来维护成本和报废时废弃物的数量；对于生产用材料，企业要尽可能选用无毒、无辐射性并且易于降解、可再循环利用的环保型材料。其次，企业可采取多种采购方式以降低采购成本，比如网上采购、招标采购及联合采购等；在购买数量方面，企业可以采用经济批量模式以降低采购费用，同时也有利于降低材料库存压力，尤其是对那些易挥发、易泄漏的材料，要做好运输和存储过程的防护措施。
（三）生产阶段。第一，进行清洁生产。企业要将环境经营理念运用到生产的每一个环节，形成环保企业文化，植入每一位员工意识里，积极改进生产工艺，合理配套环保设备，努力提高资源利用率，在提高生产效益的同时努力降低企业面临的环境风险。第二，加强“废水、废气、废渣”的治理。生产阶段排放的“三废”是造成环境污染的一个关键因素，企业可以采取“变废为宝”“以废治废”来治理“三废”。
（四）营销阶段。本阶段成本控制主要侧重以下三方面：第一，包装材料选择方面，尽量选用易降解、可循环利用的环保型包装物，避免过度包装，以降低包装材料产生的废物，从而降低包装物对生态环境的影响。第二，企业要选择低污染的运输工具、科学规划运输路线，避免货物运输途中对环境造成危害。第三，充分利用电子商务进行网络销售，尽量缩短分销渠道长度，建立绿色营销系统。
（五）废弃物回收阶段。废弃物对环境的影响往往具有滞后性和长期性的特点，其环境成本不易于核算，并且数额可能巨大，因此企业在销售时应预提费用支出，作为预计负债，以减轻回收阶段的资金支付压力，也便于平缓企业的盈余；对于废弃物可实施循环和回收利用策略，通过对回收产品的再利用，以较小的恢复成本实现较高的经济价值。Z
参考文献：
吉利，苏朦.企业环境成本内部化动因：合规还是利益？［J］.会计研究，2016，（11）.
文章刊登 于《商业 会计》2017年12月第24期‘
企业文化、环境经营与环境成本控制.pdf |
